过去的2018年，被不少PPP业内人士认为是自2014年以来PPP项目最冷静而平稳发展的一年。从PPP项目规范化运动，到PPP项目与政府负债之争，再到政府隐性债务核查，在过去的一年里，各地的PPP项目普遍都经历了自查或上级检查。
而2019年3月出台的《关于推进政府和社会资本合作规范发展的实施意见》(财金〔2019〕10号，以下简称“10号文”)，被视为自《关于规范政府和社会资本合作(PPP)综合信息平台项目库管理的通知》(财办金〔2017〕92号)出台后财政部发布的“重磅文件”，似乎是对过去“规范化运动”的总结以及之前争议问题的进一步明确，提出“规范PPP项目”应符合的条件，以及要求限期整改及退库的情形。
2019年5月出台的《财政部办公厅关于梳理PPP项目增加地方政府隐性债务情况的通知》，提出，“针对审计部门提出的一些地方PPP项目增加地方隐性债务问题，为进一步遏制假借PPP名义增加地方政府隐性债务风险”，要求各地政府根据10号文的要求，进一步“抓紧梳理入库PPP项目纳入政府性债务检测平台情况”。
“审计”、“整改”以及“隐性债务”作为PPP领域关键词的热度仍未消减。事实上，“审计”一词，几乎贯穿PPP项目的不同阶段。今天，我们就来谈谈，在谈PPP项目审计时，分别谈的是什么。
跟踪审计
跟踪审计，通常被认为是在过程中的审计监督方法。在实践中最为常见的是在项目建设过程中尤其是施工阶段由跟踪审计单位进行跟踪审计，参与管理并及时确认项目工程量及工程费用、工程变更等事宜。
对于政府方而言，一方面由跟踪审计单位在过程中及时确认工程量也有利于提高后续竣工决算的效率，是竣工决算的基础;另一方面，施工阶段跟踪审计属于工程造价管理一部分，根据约定确认工程量、变更签证等，不符合要求的费用不予确认，无法纳入项目的投资成本。跟踪审计本质上是对施工阶段的监督，是政府方对投资成本进行过程控制的有效手段。
10号文提出，对于新上政府付费项目要“严格控制项目投资、建设、运营成本，加强跟踪审计”，可见，目前文件不仅要求在施工阶段加强跟踪审计以控制成本，对运营阶段的也提出了加强跟踪审计控制成本的要求。
结算审计
在PPP项目中，无论对于政府付费项目，还是缺口补助项目，都会涉及对于项目投资成本的认定，以此作为结算政府支付费用金额的基础。对PPP项目政府付费金额的结算审计，在实践中，不同的地方及项目的安排也不尽相同：部分项目基于公平合理的原则约定由双方共同聘请独立的第三审计机构进行审计，并以审计机构出具的审计报告作为政府结算付费的依据;部分项目认为PPP项目属于财政付款的项目，即使聘请了第三方审计，如第三方审计的金额与相关财政主管部门审定的金额不同时，结算依据均以财政局审定的金额为准，第三方审计仅提供参考。结算审计的范围除了建设费用外，如涉及使用者付费的，也需对使用者付费的金额予以审计确认。
在这一阶段，审计通过对前期相关资料及程序的审核监督，最终对结算金额进行确认，不合规以及不符合合同约定的费用无法纳入政府的结算支付范围，实质上也促使了投资人应依法依规以及根据合同约定实施项目。
审计监督
1 PPP项目是否属于审计机关实施审计监督的范畴存在一定的争议。
《中华人民共和国审计法》(“《审计法》”)第二十二条规定，审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算，进行审计监督。《审计法实施条例》第二十条规定，《审计法》第二十二条所称政府投资和以政府投资为主的建设项目，包括：全部使用预算内投资资金、专项建设基金、政府举借债务筹措的资金等财政资金的;未全部使用财政资金，财政资金占项目总投资的比例超过50%，或者占项目总投资的比例在50%以下，但政府拥有项目建设、运营实际控制权的。根据上述规定，有观点认为，PPP项目的政府投资比例通常低于50%，而且社会资本方负责项目建设运营，因此不属于关于国家审计机关建设项目审计边界的法律规定。但也有观点认为，从财政资金承担支付责任的角度而言，PPP项目理应属于审计监督的范畴。
根据部分地方审计机关介绍，实践中，目前审计机关主要就PPP项目投资绩效、合同履行情况予以审计，并不参与立项决策、项目审批、合同签订、磋商谈判、资金拨付、变更签证确认、项目竣工结(决)算等工作。
2 PPP项目的合规性涉及政府是否违规举债问题，属于审计机关监督的重点。
正如前文所述，PPP项目是否属于审计机关实施审计监督的范畴存在一定的争议，但由于PPP项目的合规性与否涉及政府是否违规举债问题，因此一直是审计机关检查的重点。违规包装PPP项目变相融资，包括项目无实际运营内容、未经绩效考核付费、承诺回购、明股实债等，都有可能被认定为政府违规举债或隐性债务，从而导致项目被要求整改，政府相关部门承担相关责任。是否给PPP项目扣上隐性债务的“大帽子”，对于PPP各参与方都存在重大利益影响。正因如此，审计部门应充分理解PPP项目的内在逻辑和规律，三思而后行，不要闹出保底水量等于固定回报的笑话。
3 PPP项目未来支出责任是否属于政府债务。
此前，就PPP项目未来支出责任是否属于政府债务的问题，在业内是众说纷纭。财政部公布的《政府会计准则第8号——负债》(“《负债准则》”)指出，“负债，是指政府会计主体过去的经济业务或者事项形成的，预期会导致经济资源流出政府会计主体的现时义务”，而“现时义务，指政府会计主体在现行条件下已承担的义务。未来发生的经济业务或者事项形成的义务不属于现时义务，不应当确认为负债”。从这一角度而言，有专家认为，PPP项目未来支出责任并不属于政府现时义务，因此未来的支出责任不属于政府债务的范围。
10号文强调，“符合条件的PPP项目形成的政府支出事项……是政府为公众享受公共服务提供运营补贴形成的经常性支出。各地要依法依规将规范的PPP项目财政支出纳入预算管理……”，我们理解，前述规定强调了规范的PPP项目支出要依法依规纳入预算管理，规范的PPP项目形成的支出责任不属于政府隐性负债的范围。从这一角度而言，考虑是否政府债务的前提及关键，仍然是PPP项目本身应合法合规。
随着各界对PPP认识的不断深入，大家对于PPP质量有了越来越高的期待，简直是“恨铁不成钢”。但是，罗马不是一天建成的，各类“审计”也并不是解决PPP高质量发展的终极大招。在PPP发展过程中，无论是审计部门也好，还是主管部门也罢，都要尊重历史、尊重规律、尊重法律，这才是中国PPP健康发展的金光大道。
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